DPH 2016, Slovensko: Osobitná úprava uplatňovania dane na základe prijatia platby – legislatíva a dopady na SW ABRA

Na Slovensku dňa 22.10. 2015 vyšla v Zbierke zákonov novela upravujúca zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, ktorá prináša viaceré zmeny, z ktorých sa SW ABRA a jeho užívateľov priamo dotýka najmä tzv. osobitná úprava uplatňovania dane na základe prijatia platby (§ 68d zákona o DPH). K tejto novej osobitnej úprave vám preto prinášame legislatívne zhrnutie a stručné informácie, ako bude v SW ABRA problematika riešená.

Osobitná úprava - Legislatíva

Uplatňovanie osobitnej úpravy

Podmienky uplatňovania

Osobitnú úpravu uplatňovania DPH podľa § 68d sa môže rozhodnúť uplatňovať platiteľ dane registrovaný podľa § 4 zákona o DPH ak

1. za predchádzajúci kalendárny rok nedosiahol obrat 100 000 Eur a odôvodnene predpokladá, že v prebiehajúcom kalendárnom roku nedosiahne obrat 100 000 Eur a
2. na platiteľa nebol vyhlásený konkurz alebo platiteľ nevstúpil do likvidácie.

Platiteľ, ktorý spĺňa podmienky a ktorý sa rozhodol uplatňovať osobitnú úpravu, uplatňuje túto úpravu od prvého dňa zdaňovacieho obdobia. Dátum začatia uplatňovania osobitnej úpravy platiteľ písomne oznámi daňovému úradu najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom začal uplatňovať osobitnú úpravu.

Ukončenie uplatňovania

Uplatňovanie osobitnej úpravy je dobrovoľné, až na prípady, keď nastanú zákonné dôvody pre jej ukončenie.

Dobrovoľne

Platiteľ dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, sa môže dobrovoľne rozhodnúť pre skončenie uplatňovania tejto úpravy. Ak sa tak rozhodne, oznámi písomne svoje rozhodnutie daňovému úradu a uplatňovanie osobitnej úpravy je povinný skončiť posledným dňom kalendárneho roka, v ktorom svoje rozhodnutie písomne oznámil daňovému úradu.

Povinne

Platiteľ je povinný skončiť uplatňovanie osobitnej úpravy, ak

1. v prebiehajúcom kalendárnom roku dosiahne obrat 100 000 eur, a to posledným dňom zdaňovacieho obdobia, v ktorom dosiahol obrat,
2. sa stane členom skupiny, a to dňom, ktorý predchádza dňu, keď sa stal členom skupiny,
3. je naňho vyhlásený konkurz alebo vstúpil do likvidácie, a to dňom, ktorý predchádza vyhláseniu konkurzu alebo vstupu do likvidácie,
4. sa zrušuje bez likvidácie, a to dňom, ktorý predchádza dňu jeho zániku,
5. je fyzickou osobou pokračujúcou v živnosti po úmrtí platiteľa podľa § 83, a to posledným dňom posledného zdaňovacieho obdobia.

Vznik daňovej povinnosti a práva na odpočet

Daňový subjekt uplatňuje osobitnú úpravu

Ak daňový subjekt vystupuje ako dodávateľ (daňová povinnosť), povinnosť zaplatiť daň mu vzniká až momentom prijatia platby, a to v pomernej výške k tejto platbe (nie z celej fakturovanej čiastky, ale len z výšky prijatej platby). Naopak, ak daňový subjekt vystupuje ako odberateľ (právo na odpočet), právo na odpočet mu vzniká až po uhradení platby (resp. v momente pripísania platby na účet príjemcu), a to taktiež v pomernej výške k tejto platbe (nie z celej fakturovanej čiastky, ale len z výšky uhradenej platby). V takomto prípade nezáleží, s kým daňový subjekt obchoduje (či jeho obchodný partner uplatňuje alebo neuplatňuje osobitnú úpravu).

Daňový subjekt neuplatňuje osobitnú úpravu

Ak daňový subjekt vystupuje ako odberateľ (právo na odpočet) a jeho obchodný partner (dodávateľ) uplatňuje osobitnú úpravu (o čom sa dozvie z informácie, ktorú dodávateľ povinne uvedie na vystavenej faktúre), právo na odpočet mu vzniká až po uhradení platby (resp. v momente pripísania platby na účet dodávateľa), a to v pomernej výške k tejto platbe (nie z celej fakturovanej čiastky, ale len z výšky uhradenej platby). Vo všetkých ostatných prípadoch vzniká daňovému subjektu daňová povinnosť, resp. právo na odpočet podľa zákona o DPH platného pred novelizáciou.

Právo na odpočet až po pripísaní platby na účet

V prípade, že si daňový subjekt v režime osobitnej úpravy chce uplatniť odpočet, môže tak učiniť najskôr v momente pripísania platby na účet dodávateľa, čo z dôvodov praxe rôznych pravidiel medzibankového styku považujeme za problematické. Daňový subjekt – odberateľ si totiž bude musieť zisťovať, na účet akej bankovej inštitúcie platbu posiela a kedy teda táto bude pripísaná. Alebo bude realizovať odpočet radšej o niekoľko dní neskôr, než by mohol, a nebude skúmať každú jednotlivú platbu a sledovať podmienky každej jednej banky.

Čiastočná úhrada faktúry s rôznymi sadzbami DPH

Zákon o DPH neurčuje, v akom poradí sa v prípade faktúry s tovarmi či službami v rôznych sadzbách DPH má z čiastočnej platby vypočítať výška dane na strane dodávateľa. Odberateľ má však právo uplatniť odpočítanie dane len vo výške vzniknutej daňovej povinnosti u dodávateľa. Dodávateľovi však zákon neustanovuje povinnosť informovať odberateľa o spôsobe a výške výpočtu svojej daňovej povinnosti. Na dokreslenie uvádzame časť komunikácie s Finančnou správou SR: Otázka: "Platiteľ dane (dodávateľ), ktorý sa rozhodne používať osobitnú úpravu, vystaví daňový doklad na sumu 1000Eur na statok zdaňovaný DPH v sadzbe 20% v hodnote 900Eur a statok zdaňovaný DPH v sadzbe 10% v hodnote 100Eur, tzn., že celková daň je 190Eur; Daňový doklad bude čiastočne uhradený čiastkou 50Eur. Aký postup pri výpočte, resp. platbe DPH (aká ma byť výška dane, platba DPH v ktorej sadzbe je prioritná?) má platiteľ dane (dodávateľ) zvoliť a následne – aký postup má v takejto situácii zvoliť odberateľ pri akte odpočtu dane, keďže zo zákona nie je povinnosť dodávateľa o spôsobe a výške odvedenej dane svojho odberateľa informovať?" Odpoveď: "Podľa usmernenia zo strany MFSR zákon o DPH neustanovuje pravidlo priraďovania uhradenej protihodnoty k tovarom v rozdielnych sadzbách dane. Z uvedeného dôvodu je na rozhodnutí dodávateľa, ku ktorému tovaru priradí čiastočnú platbu. Odberateľ by sa v tomto prípade (na účely odpočítania dane) mal informovať u dodávateľa, ku ktorému tovaru uhradenú platbu priradí." Odberateľovi odporúčame pre takéto prípady jednorazovú plnú úhradu fakturovanej čiastky.

Oprava základu dane a oprava odpočítanej dane

Oprava základu dane a dane u platiteľa dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu

Ak platiteľ dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, zníži následne po vzniku daňovej povinnosti základ dane, uvedie zníženie základu dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom vrátil svojmu odberateľovi platbu resp. časť platby za dodanie tovaru alebo služby. Ak platiteľ dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, zvýši základ dane, uvedie zvýšenie základu dane a dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom prijal platbu, a to v rozsahu prijatej platby.

Oprava odpočítanej dane u platiteľa dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu

Platiteľ dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, môže vykonať opravu pôvodne vykonaného odpočtu dane smerom nahor (ak jeho dodávateľ zvýšil základ dane z dôvodu zvýšenia ceny za dodanie tovaru alebo služby) až v tom zdaňovacom období, v ktorom zvýšenú odplatu zaplatí svojmu dodávateľovi. Platiteľ dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, vykoná opravu pôvodne vykonaného odpočtu dane smerom nadol (ak jeho dodávateľ znížil základ dane z dôvodu zníženia ceny za dodanie tovaru alebo služby) v tom zdaňovacom období, v ktorom dostane doklad o oprave základu dane od dodávateľa uplatňujúceho bežnú úpravu alebo od dodávateľa uplatňujúceho osobitnú úpravu.

Náležitosti faktúry

Faktúra vyhotovená platiteľom dane, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, musí obsahovať aj zreteľnú a čitateľnú slovnú informáciu „daň sa uplatňuje na základe prijatia platby“ (§ 68d ods. 4 zákona o DPH), ktorá informuje odberateľa, platiteľa dane, že obchoduje s platiteľom dane uplatňujúcim osobitnú úpravu, a teda právo na odpočítanie dane vznikne odberateľovi (aj keď on neuplatňuje osobitnú úpravu) až keď zaplatí za dodaný tovar alebo službu. Ak platiteľ dane, ktorý sa rozhodne používať osobitnú úpravu, nevyznačí na faktúre slovnú informáciu, že „daň sa uplatňuje na základe prijatia platby“, vznikne daňová povinnosť podľa § 19 zákona o DPH, t. j. dodaním tovaru alebo služby. V záujme ochrany odberateľa nesmie platiteľ dane (dodávateľ) opravovať už vyhotovenú faktúru doplnením uvedenej informácie. Táto náležitosť (§ 68d ods. 4 zákona o DPH) nie je povinná pre zjednodušené faktúry podľa § 74 ods. 3 písm. a) až c) zákona o DPH vyhotovené oproti prijatiu platby (doklad vyhotovený elektronickou registračnou pokladnicou, doklad o dodaní tovaru alebo službu, ak cena vrátane dane nie je viac ako 100 eur, diaľničná známka).

Transakcie, ktoré sa do osobitnej úravy nezahŕňajú

Právo na odpočítanie dane vzniká podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH v momente vzniku daňovej povinnosti pri

1. tovaroch a službách s prenosom daňovej povinnosti podľa § 69 ods. 2 a 3 zákona o DPH (dodávateľom je zahraničná osoba)
2. nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu
3. tovaroch a službách, ktoré podliehajú tzv. tuzemskému samozdaneniu (§ 69 ods. 10 až 12 zákona o DPH)

Zoznam platiteľov dane

Finančné riaditeľstvo SR zverejní na portáli finančnej správy zoznam

1. platiteľov dane, ktorí písomne oznámili začatie uplatňovania osobitnej úpravy,
2. platiteľov dane, ktorí písomne oznámili skončenie uplatňovania osobitnej úpravy, a
3. platiteľov dane, ktorí uplatňovali osobitnú úpravu a ich registrácia pre daň bola zrušená.

Zverejnenie týchto údajov bude mať informatívny charakter.

Pokuty

Daňový úrad uloží pokutu do výšky 10 000 eur, ak

1. platiteľ uplatňuje osobitnú úpravu a nesplnil podmienky na jej uplatňovanie (§ 68d ods. 1),
2. platiteľ pokračuje v uplatňovaní osobitnej úpravy po dni, ktorým bol povinný skončiť uplatňovanie osobitnej úpravy ((§ 68d ods. 11 a 12),
3. platiteľ uplatňuje osobitnú úpravu a na faktúre neuvedie slovnú informáciu „daň sa uplatňuje na základe prijatia platby“.

Pri určení výšky pokuty prihliadne daňový úrad na závažnosť a dĺžku trvania protiprávneho stavu.

Osobitná úprava v SW ABRA

Čiastočná úhrada faktúry s rôznymi sadzbami DPH

V aktuálnej situácii sme sa rozhodli do SW ABRA implementovať technické riešenie, ktorého stručný popis nájdete nižšie. „Pomerný spôsob“ vysporiadania daňovej povinnosti: Predpokladá, že každá platba má na základe celkového pomeru (celková suma na riadku vrátane dane/celková čiastka dokladu) odviesť pomerne daň zo všetkých riadkov, ktoré sú na doklade. Príklad: Máme faktúru vydanú s týmito riadkami:

NÁZOV	ZÁKLAD DANE	DAŇ	SADZBA	CELKOM
Tovar A	1.000 EUR	200 EUR	20%	1.200 EUR
Tovar B	500 EUR	50 EUR	10%	550 EUR
Služba C (oslobodená)	200 EUR	0 EUR	0%	200 EUR
CELKOM ZAPLATIŤ				1950 EUR

Uvažujme s platbou 500 E. Tovar A (podrobný výpočet):

Pomer	1200 / 1950	=	0,6153846
Čiastka vrátane dane	500 * 0,6153846	=	307,69
Daňový pomer	200 / 1.200	=	0,1666667
Daň	307,69 * 0,1666667	=	51,28 EUR
Pomer základu dane	1000 / 1200	=	0,8333333
Základ dane	307,69 * 0,8333333	=	256,41 EUR

Obdobným spôsobom sa vypočítajú aj ostatné riadky, takže nakoniec pôjdu do DPH priznania z platby 500 E nasledovné sumy:

SADZBA	ZÁKLAD DANE	DAŇ
20%	256,41 EUR	51,28 EUR
10%	128,21 EUR	12,82 EUR
0%	51,28 EUR	0,00 EUR
CELKOM	435,90 EUR	64,10 EUR

Účtovanie

Doposiaľ sme v ABRE DPH účtovali spôsobom:

TEXT	ČIASTKA	MD	D
Faktúra vydaná – základ	1.000 EUR	31100	60200
Faktúra vydaná – DPH 20%	200 EUR	31100	34320
Bankový výpis – platba	600 EUR	22100	31100

Po novom by to v ABRE bolo nasledovne (majme nový analytický účet 34397 pre odkladanie dane z predpisu z daňových dokladov):

TEXT	ČIASTKA	MD	D
Faktúra vydaná – základ	1.000 EUR	31100	60200
Faktúra vydaná – odložené DPH 20%	200 EUR	31100	34397
Bankový výpis – platba	600 EUR	22100	31100
Preúčtovanie DPH 20%	100 EUR	34397	34320